Ст 81 НК РФ

Ст. 81 НК РФ. Внесение изменений в налоговую декларацию

1. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

2. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации.

3. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

4. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

5. Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.

Уточненная налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

6. При обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном настоящей статьей.

Уточненный расчет, представляемый налоговым агентом в налоговый орган, должен содержать данные только в отношении тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога.

Положения, предусмотренные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, касающиеся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.

Статья 81. Внесение изменений в налоговую декларацию

В случае, если участник договора инвестиционного товарищества — управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета (далее в настоящей статье — управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета), предоставил участникам договора инвестиционного товарищества копию уточненного расчета финансового результата инвестиционного товарищества, налогоплательщики, уплачивающие налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц в связи с их участием в договоре инвестиционного товарищества, обязаны подавать уточненную налоговую декларацию (расчет).

Уточненная налоговая декларация (расчет) должна быть представлена в налоговый орган по месту учета участника договора инвестиционного товарищества не позднее пятнадцати дней со дня, когда ему была передана копия уточненного расчета финансового результата инвестиционного товарищества.

При этом, если уточненная налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган в сроки, указанные в абзаце втором настоящего пункта, участник договора инвестиционного товарищества, не являющийся управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, освобождается от ответственности.

Если участник договора инвестиционного товарищества обжалует акты или решения налогового органа, которыми были изменены финансовые результаты инвестиционного товарищества, он обязан представить уточненную налоговую декларацию (расчет) не позднее пятнадцати дней со дня, когда вышестоящим налоговым органом было принято решение по результатам рассмотрения его жалобы.

7. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении уточненных расчетов сборов, страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов.

Комментарий к статье 81 НК РФ. Внесение изменений в налоговую декларацию

Наталья Валерьевна Шимбарева, председатель судебного состава Арбитражного суда Ростовской области

Дина Сергеевна КОГАН, помощник судьи Арбитражного суда Ростовской области

Основанием для возбуждения процедуры привлечения к ответственности в сфере налоговых правоотношений выступает факт совершения одного или нескольких налоговых правонарушений, предусмотренных главой 16 НК РФ. Согласно ст. 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Право налогоплательщика на исправление ошибок, допущенных при исчислении налога или определении налогооблагаемой базы, в поданной им налоговой декларации регламентируется ст. 81 НК РФ.

До принятия Налогового кодекса РФ порядок внесения поправок в налоговую декларацию регламентировался Указом Президента РФ от 08.05.96 № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины». По Указу у налогоплательщика имелась возможность исправить допущенную им в поданной налоговой декларации ошибку, но лишь технического характера. Технические ошибки при составлении и расчете налоговых платежей, самостоятельно выявленные налогоплательщиками и своевременно доведенные до сведения налоговых органов, не являлись налоговыми нарушениями (п. 13 Указа).

Налоговый кодекс РФ расширяет смысл понятия «ошибка» и трактует его как неотражение или неполное отражение сведений в поданной налоговой декларации.

Пункт 1 ст. 81 НК РФ возлагает на налогоплательщика обязанность внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию в случае самостоятельного обнаружения им в поданной декларации ошибок, выразившихся в неотражении или неполном отражении сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога. Однако статья ничего не говорит о случаях, когда неотражение, неполнота отражения или ошибки в ранее поданной декларации не привели к занижению суммы налога, подлежащего уплате на основании этой декларации. После исключения из НК РФ ст. 121 ответственность за такие действия не предусмотрена. Тем не менее в Кодексе отсутствует норма, возлагающая на налогоплательщика обязанность исправить в налоговой декларации неточности или ошибки, которые не повлекли за собой занижения суммы налога.

В судебной практике неоднозначно решен вопрос, может ли служить основанием для признания незаконным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности представление после проведения проверки исправительных деклараций, в которые внесены изменения, влекущие уменьшение суммы налога?

Налоговый орган, проведя камеральную проверку первоначально представленной декларации, устанавливает допущенное нарушение при исчислении налога, выносит решение о доначислении налога, пени, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ. Налогоплательщик, проведя анализ данных бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, выявляет тот факт, что им действительно допущена ошибка. Однако ее исправление приводит к тому, что обязательства налогоплательщика перед бюджетом за конкретный налоговый период равны нулю. После вынесения решения налогоплательщик представляет исправительную декларацию, из которой следует, что налог в бюджет им уплачиваться не должен, и обращается с заявлением в суд о признании решения налогового органа незаконным (например, выявление убытка для целей исчисления налога на прибыль, первоначально заниженный вычет по НДС).

Так, по делу № А53-4037/04-С6-27 общество после вынесения ИМНС России решения с указанием на наличие недоимки по налогу на прибыль подало декларацию № 2 за тот же налоговый период, в которой говорилось о наличии у общества убытка. Основанием для подачи декларации № 2 послужила техническая ошибка при исчислении налога, допущенная в первой декларации. Арбитражный суд признал решение ИМНС незаконным, поскольку задолженность по налогу у общества фактически отсутствует, что следует из исправительной декларации.

Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 06.10.2004 решение суда отменено со ссылкой на тот факт, что решение является законным и обоснованным на момент его вынесения и последующая подача уточненной декларации на законность решения не повлияла. Позиция кассационной инстанции представляется спорной, поскольку решение ИМНС влечет за собой взыскание доначисленных по первой декларации сумм налога в бюджет, в то время как согласно реальным показателям хозяйственной деятельности налогоплательщика такая обязанность у него отсутствует. Это нарушает принцип экономического основания налогов и сборов, закрепленный в п. 3 ст. 3 НК РФ, в силу которого налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Согласно п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при применении положений п. 3 и 4 ст. 81 Кодекса, предусматривающих освобождение налогоплательщика от ответственности в случаях самостоятельного обнаружения и исправления им в установленном указанными нормами порядке допущенных при составлении налоговой декларации ошибок, судам необходимо исходить из того, что в данном случае речь идет об ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения» и ст. 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога» Кодекса.

В этой связи можно сделать вывод, что ответственность за неотражение, неполное отражение сведений налогоплательщиком или ошибки в поданной налоговой декларации, которые привели к неуплате налога, предусмотрена ст. 122 НК РФ. Следовательно, состав указанного правонарушения определен также ст. 122 НК РФ, а именно неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

ИМНС России по г. Краснокамску обратилась в Арбитражный суд Пермской области с заявлением о взыскании с ЗАО штрафа по п.

Ст. 81 НК РФ. Внесение изменений в налоговую декларацию

1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС и налога с продаж. Решением от 26.06.2001, оставленным без изменения постановлением ФАС Уральского округа от 19.09.2001 № Ф09-2198/2001АК, в удовлетворении заявления отказано. Как следует из материалов дела, основанием для обращения налогового органа с иском в суд послужили результаты камеральной проверки, проведенной по факту подачи ответчиком дополнительных налоговых деклараций по НДС и налогу с продаж, установившей их недоплату. На основании акта проверки вынесено решение о привлечении ЗАО к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налогов и направлено требование об уплате штрафа, которое налогоплательщик не исполнил.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд исходил из того, что предоставление налогоплательщиком дополнительных расчетов не свидетельствует о неуплате налогов, а акт камеральной проверки не может служить доказательством неполной уплаты налогов и наличия в действиях ответчика состава налогового правонарушения.

Из смысла п. 4 ст. 81 НК РФ следует, что налогоплательщик, самостоятельно обнаруживший в поданной им налоговой декларации неполноту отражения сведений и внесший в нее необходимые изменения, освобождается от ответственности, если изменения внесены до момента, когда он узнал об обнаружении этих нарушений налоговым органом либо о назначении выездной налоговой проверки. Если изменения внесены после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до их внесения он уплатил недостающую сумму налога и пени.

Пунктом 1 ст. 122 НК РФ, на основании которого ответчик привлечен к налоговой ответственности, предусмотрено, что штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога налагается за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Поскольку в нарушение ст. 53 АПК РФ и п. 6 ст. 108 НК РФ документального подтверждения неполной уплаты НДС и налога с продаж налоговым органом в материалы дела не представлено, суд сделал правильный вывод о неправомерности наложения штрафа.

При таких обстоятельствах очевидно, что именно неуплата или неполная уплата налога в результате неправомерных действий (бездействия), а не ст. 81 НК РФ, устанавливает состав правонарушения, по которому налогоплательщик привлекается к ответственности.

Указанная позиция прослеживается и в решении Арбитражного суда Ростовской области от 01.09.2003, оставленном в силе постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 15.12.2003. По делу № А53-9145/2003-С6-23 ИМНС России обратилась в суд с заявлением о взыскании с ОАО налоговых санкций. Решением от 01.09.2003 в удовлетворении заявленных требований отказано, так как налогоплательщик имеет право на освобождение от ответственности в силу ст. 81 НК РФ. В первоначальной налоговой декларации, поданной обществом, указана к уплате та же сумма, что и в уточненной. Факт неуплаты налога налоговым органом не доказан.

В предмет доказывания по данному виду правонарушений входит установление того, какие неправомерные действия (бездействие) совершил налогоплательщик.

Решением суда от 17.09.2003, оставленным без изменения постановлением ФАС Уральского округа от 08.01.2004, заявление ИМНС России о взыскании налоговых санкций, предусмотренных ст. 122 НК РФ, удовлетворено в части. Отказывая в удовлетворении остальной части заявленных требований, суд исходил из недоказанности состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122, и виновности лица в его совершении в отношении налога на пользователей автодорог, налога на прибыль, НДС и налога с продаж. Вывод суда о недоказанности факта правонарушения, квалифицируемого по п. 1 ст. 122 Кодекса, и вины ответчика верен, соответствует закону и основан на материалах дела.

НК РФ Статья 81. Внесение изменений в налоговую декларацию, расчеты

(в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ)

(см. текст в предыдущей )

(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

(см.

Пункт 4 статьи 81 Налогового кодекса РФ: как правильно рассчитать штрафные санкции?

текст в предыдущей )

1. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

2. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации.

3. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

КонсультантПлюс: примечание.

О выявлении конституционно-правового смысла п. 4 ст. 81 см. Постановление КС РФ от 06.02.2018 N 6-П.

4. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

5. Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.

Уточненная налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.

6. При обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном настоящей статьей.

Уточненный расчет, представляемый налоговым агентом в налоговый орган, должен содержать данные только в отношении тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога.

Положения, предусмотренные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, касающиеся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.

6.1. В случае, если участник договора инвестиционного товарищества — управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета (далее в настоящей статье — управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета), предоставил участникам договора инвестиционного товарищества копию уточненного расчета финансового результата инвестиционного товарищества, налогоплательщики, уплачивающие налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц в связи с их участием в договоре инвестиционного товарищества, обязаны подавать уточненную налоговую декларацию (расчет).

Уточненная налоговая декларация (расчет) должна быть представлена в налоговый орган по месту учета участника договора инвестиционного товарищества не позднее пятнадцати дней со дня, когда ему была передана копия уточненного расчета финансового результата инвестиционного товарищества.

При этом, если уточненная налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган в сроки, указанные в абзаце втором настоящего пункта, участник договора инвестиционного товарищества, не являющийся управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, освобождается от ответственности.

Если участник договора инвестиционного товарищества обжалует акты или решения налогового органа, которыми были изменены финансовые результаты инвестиционного товарищества, он обязан представить уточненную налоговую декларацию (расчет) не позднее пятнадцати дней со дня, когда вышестоящим налоговым органом было принято решение по результатам рассмотрения его жалобы.

(п. 6.1 введен Федеральным законом от 28.11.2011 N 336-ФЗ)

7. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении уточненных расчетов сборов, страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов.

(в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ)

(см. текст в предыдущей )

Ст. 81 НК РФ ч.1. Внесение изменений в налоговую декларацию, расчеты

Налоговый кодекс

Налоговая декларация: внесение изменений и дополнений

Региональный выпуск", N 30, 1999) Последствия внесения изменений и дополнений в налоговую декларацию

Принципиальное значение для решения вопроса о последствиях внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию имеет момент подачи в налоговый орган соответствующего заявления, в зависимости от чего в ст.81 Налогового кодекса Российской Федерации выделяются 3 возможные ситуации.

  1. Заявление подано до истечения срока подачи налоговой декларации. В этом случае декларация считается поданной в день подачи заявления, соответственно налоговым органом не может быть поставлен вопрос о применении каких-либо мер ответственности. Пени не начисляются, поскольку данная ситуация не связывается с истечением срока уплаты налога.
  2. Заявление подано после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога. Данное заявление не будет учтено налоговым органом, если до момента его подачи налогоплательщику вручен акт налоговой проверки, выявившей соответствующие ошибки. В случае если названный акт налогоплательщику не вручается, после представления заявления о дополнении и изменении к нему не может быть применена ответственность, предусмотренная ст.121 НК РФ. В п.3 ст.81 НК РФ указывается только на неприменение этой ответственности. В то же время наложение каких-либо иных санкций, как и в ситуации, рассмотренной далее, также является необоснованным.

Поскольку речь идет о внесении дополнений и изменений до истечения срока уплаты налога, очевидно, что пени в указанной ситуации не начисляются (только при условии, что налогоплательщик не пропустит этот срок в дальнейшем).

  1. Заявление подано по истечении срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога. Очень важно, чтобы это заявление было представлено в налоговый орган до момента вручения налогоплательщику акта налоговой проверки, выявившей соответствующие нарушения.

Некоторые трудности для определения последствий (порядка освобождения налогоплательщика от ответственности) при представлении заявления в таком порядке вызывает, во-первых, ссылка законодателя на несуществующий п.4 ст.121 НК РФ, во-вторых, отсутствие, как и в предыдущей ситуации, упоминания об освобождении от иных мер ответственности. На этих вопросах следует остановиться специально, но прежде обратим внимание на существенное смягчение порядка внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию по сравнению с ранее существовавшим.

В п.13 Указа Президента Российской Федерации от 08.05.1996 N 685 указывалось не только на самостоятельное выявление ошибок, но и на своевременность доведения изменений до сведения налоговых органов. Госналогслужба России в Письме от 28.06.1996 N ПВ-6-09/450 связала понятие своевременности с исправлением ошибок до проверки налоговым органом. Таким образом, с момента ознакомления налогоплательщика о начале налоговой проверки никакие дополнения и изменения к ранее представленным налоговым декларациям налоговыми органами не принимались.

Теперь исправления могут быть внесены вплоть до вручения налогоплательщику акта проверки, причем в результате которой были выявлены именно те нарушения, которые налогоплательщик собирается устранить. Таким образом, даже проведение налоговым органом выездной налоговой проверки не мешает налогоплательщику пересмотреть ранее заявленные данные и подать уточненные налоговые декларации. Тем самым существенно снижается эффективность проводимых мероприятий налогового контроля, а налогоплательщик получает дополнительную возможность избежать ответственности. Если ранее проведение налоговой проверки означало, что за выявленные в ходе проверки нарушения налогоплательщик будет привлечен к ответственности, то теперь проверка часто является лишь неким напоминанием налогоплательщику о необходимости внесения исправлений и доплаты сумм налогов с последующим освобождением от ответственности.

Помимо формы дополнений и изменений налоговой декларации и срока для их заявления в налоговый орган следует учитывать еще одно условие, при соблюдении которого обязанность налогоплательщика может считаться исполненной. В случае внесения исправлений после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога помимо подачи заявления о дополнении и изменении налоговой декларации необходимо уплатить недостающую сумму налога и пени. При этом налоговые органы настаивают, чтобы это действие также было совершено до момента вручения акта проверки. Если изменения представлены, но обязанность по внесению суммы налога в бюджет не выполнена, условия, необходимые для неприменения мер ответственности, не считаются соблюденными.

Например, налогоплательщик, выявив и исправив ошибки, не имеет достаточных денежных средств для уплаты доначисленной суммы налога. В налоговый орган подается уточненная налоговая декларация до выявления налоговым органом соответствующих нарушений, но налог не уплачивается. Налоговый орган сделает вывод о невыполнении в полной мере условий п.4 ст.81 НК РФ и, следовательно, об отсутствии оснований для освобождения налогоплательщика от ответственности за нарушение правил составления налоговой декларации.

Более того, поскольку в ст.81 НК РФ речь идет о необходимости доплаты и налога, и пени, при формальном подходе налоговый орган потребует уплаты не только налога, но и пени. При неуплате пени (даже если сам налог доплачен) налоговый орган также сделает вывод о несоблюдении установленного порядка исправления допущенных ошибок. Такие требования в отличие от требования уплаты самой суммы налога представляются спорными. Согласно п.5 ст.75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме, т.е. законодательством установлено два возможных варианта уплаты пени, являющихся равнозначными.

Определенным исключением из общего порядка является ситуация, при которой у налогоплательщика имеются излишне уплаченные суммы налогов в соответствующем бюджете. При представлении уточненной налоговой декларации "к доплате" налогоплательщик может не перечислять дополнительные суммы налога и пени, поскольку есть возможность произвести зачет на необходимую сумму. К уточненной налоговой декларации должно быть приложено заявление на осуществление зачета. При этом необходимо обратить внимание на установленные ст.78 НК РФ ограничения по проведению зачета между суммами, причитающимися в различные бюджеты. Несмотря на установленное п.2 ст.45 НК РФ правило, согласно которому обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента принятия налоговым органом решения о зачете излишне уплаченных сумм, осуществление налогоплательщиком указанных действий должно приравниваться к выполнению порядка, установленного ст.81 НК РФ и влекущего за собой освобождение от налоговой ответственности. Своевременное проведение зачета в этой ситуации становится обязанностью налогового органа. Более того, по нашему мнению, даже при отсутствии заявления о зачете со стороны налогоплательщика, представляющего уточненную налоговую декларацию "к доплате", но при наличии у него переплаты по соответствующему налогу обязанность по доплате недостающих сумм налога и пени по ст.81 НК РФ должна считаться выполненной.

Распространенной является еще одна ситуация, которая не указывается в ст.81 НК РФ, но последствия которой легко предположить. Речь идет о ситуации, когда налогоплательщик пытается представить заявление о внесении изменений и дополнений в налоговую декларацию уже после вручения ему акта налоговой проверки, выявившей нарушения.

В НК РФ отсутствует норма, запрещающая представление соответствующих уточнений к налоговой декларации после отмеченного в ст.81 НК РФ момента. Напомним, однако, что исправление ошибок, приводящих к занижению сумм налога, является не правом, а обязанностью налогоплательщика. Порядок выполнения этой обязанности установлен НК РФ, и только его строгое соблюдение рассматривается как основание для неприменения ответственности. Иные основания для упомянутой ситуации в НК РФ не установлены. Таким образом, представляемые дополнения и изменения не будут приняты налоговым органом во внимание при вынесении постановления о привлечении к налоговой ответственности, если к этому времени нарушителю вручен акт налоговой проверки, выявившей допущенные ошибки.

Применение ответственности

Принципиальное значение имеют вопросы, связанные с освобождением налогоплательщика от ответственности в случае самостоятельного и своевременного исправления допущенных ошибок.

Как уже отмечалось, в п.4 ст.81 НК РФ указывается на освобождение от ответственности, предусмотренной п.4 ст.121 НК РФ, который в ст.121 НК РФ отсутствует. Однако неправильным является подход, при котором налоговые органы, трактуя ошибку законодателя, произвольно исправляют ее то на ст.121, то на п.4 ст.120. Отсюда делается также вывод о том, что даже при соблюдении налогоплательщиком установленного порядка возможно применить к нему иные меры ответственности, не указанные (а вернее — не подразумеваемые) в ст.121 НК РФ: если освобождение от ответственности касается ст.121, то можно применить п.4 ст.120, или наоборот.

Напомним, что порядок освобождения от ответственности, предусмотренный ст.81 НК РФ, применяется в случае внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию при обнаружении в ней налогоплательщиком неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога. Если сравнить формулировки п.1 ст.81 и ст.121 НК РФ, то можно увидеть, что в них идет речь об идентичных нарушениях правил составления налоговой декларации, повлекших за собой занижение сумм налога. Поскольку ст.81 НК РФ раскрывает порядок освобождения от ответственности за указанные нарушения, основания для применения ст.121 НК РФ при выполнении этого порядка отсутствуют.

Тот факт, что в ст.81 НК РФ не упоминаются иные меры ответственности, не дает оснований формально решать вопрос о возможности их применения. Следует установить, могут ли действия налогоплательщика квалифицироваться соответствующими статьями НК РФ об ответственности, т.е. имеются ли в этих действиях признаки иных налоговых правонарушений, предусмотренных НК РФ.

Вопрос о невозможности применения ответственности по ст.119 НК РФ (за непредставление налоговой декларации в установленный законодательством о налогах и сборах срок) уже был рассмотрен ранее.

Практически по тем же основаниям к налогоплательщику не может применяться и ответственность, предусмотренная п.4 ст.120 НК РФ. Статья 81 предусматривает порядок изменения ранее представленной в налоговый орган декларации, а не заполнения нового вида налоговой отчетности. Нельзя рассматривать первоначальную налоговую декларацию в отрыве от представленного позднее заявления о ее дополнении и изменении. Если налоговая декларация исправлена самим налогоплательщиком в установленном порядке, налоговый орган не имеет право анализировать ее в неисправленном варианте, причем лишь в целях привлечения налогоплательщика к ответственности.

С позиции НК РФ с момента внесения в налоговую декларацию дополнений и изменений с соблюдением существующего порядка отсутствует событие налогового правонарушения, выразившегося в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов налогоплательщика, источников доходов, исчисленной суммы налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога (п.4 ст.120 НК РФ). В соответствии со ст.109 НК РФ отсутствие события правонарушения является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Аналогичные выводы о неприменении как ст.121 НК РФ, так и п.4 ст.120 НК РФ в случае внесения налогоплательщиком дополнений и изменений в налоговую декларацию содержатся в Письме Госналогинспекции по г. Москве от 29.04.1999 N 20-06/12530. Разъяснения Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по указанным проблемам на сегодня отсутствуют.

Интересно, что ранее практика применения п.13 Указа Президента Российской Федерации от 08.05.1996 N 685, а также предшествующих ему и последующих разъяснений Госналогслужбы России исходила из признания отсутствия в действиях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений. Как уже отмечалось, согласно Указу соответствующие ошибки при условии их исправления вообще не являлись налоговыми нарушениями. В НК РФ, напротив, сделана попытка определить действия налогоплательщика по исправлению ошибок как некое основание для освобождения его от ответственности. Таким образом, допущенные ошибки в принципе должны считаться нарушениями, но их исправление освобождает налогоплательщика от конкретных налоговых санкций.

Новый подход пока реализован не совсем последовательно и допускает неоднозначное толкование. При сохранении существующего подхода было бы целесообразно исключить из ст.81 НК РФ упоминание о конкретных санкциях, указав, что налогоплательщик освобождается от ответственности в принципе.

Иногда возникает вопрос о возможности применения в рассматриваемой ситуации ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (п.п.1 — 3 ст.120 НК РФ). Налогоплательщик, представляющий заявление о дополнении и изменении налоговой декларации в случае, если подобные исправления существенным образом отличаются от первоначально заявленных данных, как бы сам признает существующие у него нарушения в учете. В то же время необходимо принять во внимание два обстоятельства.

Во-первых, грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, как оно определено в ст.120 НК РФ, неразрывно связано с нарушениями в бухгалтерском учете. Выявление таких нарушений возможно при исследовании первичных документов и данных бухгалтерского учета, а не налоговых деклараций, что, как правило, требует проведения выездной налоговой проверки. Представление уточненной налоговой декларации (заявления) может лишь косвенно свидетельствовать об имеющихся нарушениях.

Во-вторых, если ошибки в налоговых декларациях связаны с нарушениями в учете, то при их исправлении налогоплательщик должен скорректировать и налоговую отчетность, и данные учета. Когда исправления в учете проведены самостоятельно, также как и в описанном перед этим случае, событие правонарушения уже не может фиксироваться налоговым органом.

Таким образом, наложение санкций за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения при представлении уточненных налоговых деклараций является необоснованным.

Если вносимые в налоговую декларацию дополнения и изменения не связаны с доначислением сумм налога, то положения ст.81 НК РФ применяться не могут, поскольку в ней речь идет об исправлении ошибок, приводящих к занижению сумм налога. Но и в этом случае, если ошибки выявлены и исправлены налогоплательщиком до обнаружения их налоговым органом, ответственность к налогоплательщику применяться не должна. Статья 121 НК РФ распространяется только на нарушения, приводящие к занижению сумм налогов. В отношении невозможности применения иных мер ответственности полностью применима та же аргументация, что и в проанализированных ранее ситуациях.

Поскольку при этом ошибки не приводят к занижению сумм налогов, не может ставиться вопрос о доплате каких-либо сумм, в том числе пени. Для исправления ошибок достаточно представления в налоговый орган соответствующего заявления о дополнении и изменении налоговой декларации.

Например, по данным налоговой декларации за январь 1999 г. налогоплательщиком излишне начислен и уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость. В июне 1999 г.

Защита документов

в налоговый орган представлены дополнительная налоговая декларация за январь "к уменьшению" и заявление о возврате из бюджета излишне уплаченных сумм в связи с отсутствием текущей задолженности. Налоговый орган, не находя оснований для отказа в возврате излишне уплаченных сумм, вынес постановление о привлечении налогоплательщика к ответственности по п.4 ст.120 НК РФ за нарушение правил составления налоговой декларации за январь 1999 г. Применение ответственности в данной ситуации является неправомерным, поскольку в момент, когда налоговому органу становится известно о допущенных ошибках, декларация уже исправлена. Наложение налоговых санкций было бы обоснованным, несмотря на отсутствие у налогоплательщика задолженности перед бюджетом, в случае выявления нарушений самим налоговым органом до представления заявления об исправлениях.

Подводя итог рассмотрению последствий представления заявления о дополнении и изменении налоговой декларации, еще раз следует подчеркнуть, что при соблюдении установленного порядка на налогоплательщика не должны налагаться меры ответственности, установленные в настоящее время в НК РФ.

Единственным неблагоприятным последствием для налогоплательщика при представлении им заявления в соответствии со ст.81 НК РФ будет начисление пени, если пропущен срок уплаты налога. Поскольку в соответствии со ст.75 НК РФ пени не являются налоговой санкцией, на порядок их начисления не распространяются нормы НК РФ об ответственности, а также об обстоятельствах, исключающих ее применение. Любая просрочка уплаты налога должна быть компенсирована уплатой пени.

Прежние разъяснения Госналогслужбы России (Письмо от 28.06.1996 N ПВ-6-09/450) о неначислении пени по п.13 Указа Президента Российской Федерации от 08.05.1996 N 685 после 1 января 1999 г. применению не подлежат. В соответствии со ст.8 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой НК РФ" положения части первой НК РФ применяются к отношениям, возникшим после введения ее в действие. С учетом изложенного, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации подается начиная с 1 января 1999 г., пусть даже в отношении налоговой декларации за предыдущие периоды, одним из условий их принятия налоговым органом является уплата не только налога, но и пени за весь период просрочки. При этом подобное требование не является нарушением положения ст.5 НК РФ о недопустимости придания обратной силы акту, ухудшающему положение налогоплательщика, так как соответствующие отношения (отношения по поводу внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию) возникают уже в период действия НК РФ.

С.А.Турбанов

Инспектор налоговой службы

I ранга

Налоговый кодекс Республики Беларусь
Статья 81. Права налоговых органов и их должностных лиц

1. Налоговые органы и их должностные лица в пределах своей компетенции имеют право:

1.1. получать от плательщика (иного обязанного лица) необходимые для исчисления, уплаты и взыскания налогов, сборов (пошлин) документы (их копии), иную информацию, касающуюся деятельности и имущества плательщика (иного обязанного лица);

1.1-1. принимать наличные денежные средства в счет уплаты налогов, сборов (пошлин), пеней в порядке, установленном законодательством;

1.2. вызывать в налоговые органы плательщиков (иных обязанных лиц), их представителей, а также других лиц, имеющих документы и (или) информацию о деятельности плательщиков (иных обязанных лиц), в отношении которых проводится проверка;

1.3. вносить представления (предложения) о ликвидации организаций и прекращении деятельности индивидуальных предпринимателей;

1.3-1. выносить лицензиату требование (предписание) об устранении выявленных нарушений и устанавливать срок их устранения;

1.3-2. вносить представление в лицензирующий орган о приостановлении действия специального разрешения (лицензии) на осуществление видов деятельности в случаях, установленных законодательными актами;

1.4. в порядке, установленном законодательством, направлять в суд иски (заявления):

1.4.1. о ликвидации организации, прекращении деятельности индивидуального предпринимателя;

1.4.2. о признании осуществляемой плательщиком (иным обязанным лицом) деятельности незаконной в случае нарушения установленного порядка ее осуществления, а также о признании сделок (договоров) недействительными;

1.4.3. о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица);

1.4.4. об экономической несостоятельности (банкротстве) плательщика (иного обязанного лица);

1.4.4-1. о привлечении к субсидиарной ответственности собственников имущества организации, учредителей (участников) или других лиц, в том числе руководителя организации, имеющих право давать обязательные для организации указания либо имеющих возможность иным образом определять ее действия;

1.4.5. другие иски (заявления), предусмотренные законодательством;

1.4-1. в порядке, установленном законодательными актами, обращаться к нотариусу за совершением исполнительных надписей о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица), за исключением имущества плательщика (иного обязанного лица) – организации;

1.5. получать от других государственных органов, организаций и физических лиц на безвозмездной основе необходимые для выполнения возложенных на налоговые органы обязанностей информацию, в том числе сведения, составляющие коммерческую, профессиональную, банковскую и (или) иную охраняемую законом тайну, с соблюдением требований, установленных законодательными актами, документы, а также заключения соответствующих специалистов, экспертов;

1.5-1. получать сведения из информационных систем, содержащих персональные данные, и иметь доступ, в том числе удаленный, к информационным системам, содержащим такие данные, по письменному запросу или на основании соглашения о представлении персональных данных; представлять государственным органам и организациям такие данные в целях погашения задолженности по пеням, административным взысканиям в соответствии с законодательными актами;

1.5-2. на основании письменного запроса требовать от банков представления сведений о владельце электронного кошелька (дате приостановления операций с электронными деньгами электронного кошелька), а также обо всех проведенных по данному электронному кошельку операциях с электронными деньгами, если владелец электронного кошелька предлагает неопределенному кругу лиц перечислить ему электронные деньги в качестве оплаты за товары (работы, услуги), имущественные права;

1.6. при проведении проверки проверять у плательщиков (иных обязанных лиц) и их представителей документы, удостоверяющие личность, и (или) документы, подтверждающие полномочия, в рамках вопросов, подлежащих проверке, требовать и получать от плательщиков (иных обязанных лиц), если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 70 настоящего Кодекса, необходимые для проверки документы (их копии), в том числе в электронном виде, иную информацию, касающуюся их деятельности и имущества, проверять наличные деньги в кассе и у подотчетных лиц, ценные бумаги и другое имущество;

Статья 81 НК РФ. Внесение изменений в налоговую декларацию, расчеты (действующая редакция)

производить личный досмотр плательщиков (иных обязанных лиц) и их представителей, досмотр находящихся при них вещей, документов, ценностей и транспортных средств.

Личный досмотр плательщиков (иных обязанных лиц) и их представителей, досмотр находящихся при них вещей, документов, ценностей и транспортных средств является исключительной формой контрольного мероприятия и проводится в пределах, необходимых для обнаружения документов, денежных средств, иных предметов или орудий, свидетельствующих о нарушении законодательства. До начала проведения личного досмотра плательщиков (иных обязанных лиц) и их представителей, досмотра находящихся при них вещей, документов, ценностей и транспортных средств проверяющие обязаны предложить досматриваемому лицу добровольно предъявить имеющиеся у него при себе вещи (в том числе денежные средства), документы, ценности и обеспечить доступ к осмотру транспортного средства.

Личный досмотр плательщиков (иных обязанных лиц) и их представителей производится лицом одного пола с досматриваемым и в присутствии понятых того же пола. Личный досмотр производится в отдельном помещении.

По результатам личного досмотра плательщиков (иных обязанных лиц) и их представителей, досмотра находящихся при них вещей, документов, ценностей и транспортных средств составляется акт в соответствии с законодательством;

1.7. взыскивать в установленном настоящим Кодексом порядке неуплаченные (не полностью уплаченные) суммы налогов, сборов (пошлин), пеней;

1.7-1. проводить мероприятия по выявлению имущества плательщика (иного обязанного лица), а также его дебиторов в порядке, установленном настоящим Кодексом;

1.7-2. вводить временное ограничение на снятие плательщиками (иными обязанными лицами), имеющими задолженность по платежам в бюджет, транспортных средств с учета в компетентном органе;

1.8. приостанавливать в случаях, установленных настоящим Кодексом, операции плательщиков (иных обязанных лиц) по их счетам в банках;

1.8-1. проводить мониторинг в порядке, установленном Президентом Республики Беларусь;

1.9. доступа должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) в порядке, установленном статьей 74 настоящего Кодекса и иными законодательными актами;

1.10. требовать в ходе проведения проверки от представителей плательщика (иного обязанного лица) проведения инвентаризации имущества, а также проверять ее результаты и опечатывать кассы, помещения, места хранения документов и (или) имущества плательщика (иного обязанного лица);

1.11. в целях налогового контроля в порядке, определяемом законодательством, создавать налоговые посты, обеспечивая нахождение должностных лиц налоговых органов на территории и (или) в помещениях плательщика (иного обязанного лица);

1.12. вносить в компетентные органы предложения о временном ограничении права граждан на выезд из Республики Беларусь;

1.13. проводить в порядке, определяемом Советом Министров Республики Беларусь, контрольные закупки товарно-материальных ценностей, контрольные оформления заказов на выполнение работ, оказание услуг для проверки соблюдения законодательства, в том числе установленного порядка приема наличных денежных средств, порядка осуществления валютных операций.

Контрольная закупка товарно-материальных ценностей, контрольные оформления заказов на выполнение работ, оказание услуг – способ контроля, выраженный в искусственном создании должностными лицами налоговых органов ситуации по приобретению товарно-материальных ценностей, оформлению заказов на выполнение работ, оказание услуг без цели их приобретения (потребления) или последующей реализации. Контрольная закупка может проводиться как за белорусские рубли, так и за иностранную валюту;

1.13-1. исключен;

1.13-2. при проведении проверки использовать в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь, технические средства, в том числе аппаратуру, осуществляющую звуко- и видеозапись, кино- и фотосъемку, ксерокопирование, устройства для сканирования документов, идентификаторы скрытых изображений для контроля за соблюдением законодательства, сбора и фиксации доказательств, подтверждающих факты правонарушений;

1.14. изымать при проведении проверки (за исключением камеральной) в порядке, установленном настоящим Кодексом и иными законодательными актами, оригиналы документов плательщика (иного обязанного лица) либо требовать представления выписок из них или копий;

1.15. в случаях и порядке, предусмотренных законодательными актами, производить арест и (или) изъятие вещей и товарно-материальных ценностей плательщика (иного обязанного лица), которые являются предметами нарушения налогового и иного законодательства, а также орудиями и средствами совершения нарушения законодательства;

1.16. осуществлять деятельность по технической и (или) криптографической защите информации в части удостоверения формы внешнего представления электронного документа на бумажном носителе, представляемого в налоговый орган либо налоговым органом, а также в части оказания услуг по распространению открытых ключей проверки подписи;

1.17. изымать при проведении проверки (за исключением камеральной) в случаях и порядке, установленных законодательством, на срок, не превышающий срок проведения проверки, кассовое оборудование для направления на техническое освидетельствование;

1.18. в случаях и порядке, установленных законодательством, при проведении проверки (за исключением камеральной) на срок, не превышающий срок проведения проверки, направлять с изъятием или без изъятия игровые автоматы на техническое освидетельствование.

2. В случаях, установленных Президентом Республики Беларусь либо при отсутствии у проверяемого плательщика (иного обязанного лица) или непредставлении им документов бухгалтерского, налогового учета и (или) других документов, связанных с налогообложением, при проведении проверки в соответствии с абзацем вторым подпункта 2.2 пункта 2 статьи 69 настоящего Кодекса, налоговый, таможенный органы вправе определять в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь, размер причитающихся к уплате в бюджет сумм налогов, сборов (пошлин) на основании сведений о движении денежных средств по счетам в банке и (или) сведений о плательщике (ином обязанном лице), полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц, либо расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности.

Определенные в порядке, указанном в части первой настоящего пункта, суммы налогов, сборов (пошлин) пересматриваются налоговым, таможенным органами при условии восстановления плательщиком (иным обязанным лицом) бухгалтерского, налогового учета и представления документов бухгалтерского, налогового учета и (или) других документов, связанных с налогообложением, но не позднее одного месяца со дня вручения (направления) плательщику (иному обязанному лицу) или его представителю акта проверки.

3. Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь вправе издавать в соответствии с настоящим Кодексом и (или) другими актами налогового законодательства нормативные правовые акты, обязательные для исполнения плательщиками (иными обязанными лицами), налоговыми органами и их должностными лицами, утверждать формы и форматы предусмотренных настоящим Кодексом документов, которые используются налоговыми органами и их должностными лицами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых налоговым законодательством Республики Беларусь, а также порядок заполнения форм и форматов указанных документов и порядок направления таких документов плательщикам (иным обязанным лицам), в том числе в виде электронного документа.

4. Налоговые органы имеют также и другие права, установленные законодательством.

Добавить комментарий к ст.81 НК РБ 166-З от 19.12.2002 г.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *